С Решение № 168 от 05.01.2018 г. по административно дело № 4428/2017 г. Върховен административен съд – VIII отделение потвърди отчасти Решение № 45 от 27.02.2017г. по административно дело № 383/2016 г. по описа на Административен съд – гр. Велико Търново и измени Ревизионен акт на ТД на НАП-Велико Търново, с който по реда на чл. 122, ал. 1 от ДОПК са установени данъчни задължения на ревизираното лице – едноличен търговец по Закона за данъка върху добавената стойност (ЗДДС) и Закона за данъците върху доходите на физическите лица (ЗДДФЛ), както и задължителни осигурителни вноски (ЗОВ) по Кодекса за социално осигуряване (КСО) и Закона за здравното осигуряване (ЗЗО).
Производството пред ВАС е повторно, след като преди това с Решение № 7000 от 13.06.2016 г. по административно дело № 8234/2015 г. Върховен административен съд – I отделение отмени отчасти Решение № 224 от 02.06.2015 г. по административно дело № 868/2014 г. по описа на Административен съд – гр. Велико Търново
Ревизията е проведена по особения ред поради наличие на предпоставките на чл.122, ал.1, т. 2, т. 4 и т. 7 от ДОПК – данни за укрити приходи или доходи; воденото счетоводство не дава възможност за установяване на основата за облагане, и декларираните и/или получените приходи, доходи, източници на формиране на собствения капитал или на безвъзмездно финансиране на стопанската дейност на ревизираното лице не съответстват на имущественото и финансовото му състояние за ревизирания период, като е спазена процедурата по чл.124 и сл. от ДОПК.
Съдебните решения маркират следните важни изводи:
1. На ревизираното самоосигуряващо се лице неправилно са установени задължения за задължителни осигурителни вноски по КСО и ЗЗО относно данъчни периоди 01.01.2007 г. – 31.12.2010 г. Разпоредбата на чл.124а ДОПК има материалноправен характер съгласно задължителна практика в Решение № 1/18.05.2016 г. по тълкувателно дело № 3/2015 г. на Общото събрание на ВАС, съгласно което разпоредбите на чл. 122 – 124 ДОПК относно установяване на дължимост на задължителни осигурителни вноски са неприложими за периода преди създаването на чл. 124а ДОПК – ДВ, бр. 14/2011 г., в сила от 15.02.2011 г. Решението е приложимо и за акцесорните задължения за лихви.
2. На ревизираното лице неправилно са установени задължения за задължителни осигурителни вноски по КСО и ЗЗО и относно останалите данъчни периоди 01.01.2011 г. – 31.12.2012 г. Въпреки приложимостта на чл.124а ДОПК за 2011 и 2012 г. за установените задължения за ЗОВ, не е доказано от приходните органи, че определеният недостиг на основание чл. 122, ал. 1, т. 7 ДОПК е в резултат на трудова дейност по аргумент от чл. 6, ал. 2, чл. 10, ал. 1 КСО и § 1, т. 3 от ДР на КСО. Констатациите на ревизионния акт са изградени на база предположение, което е недопустимо, тъй като не е налице законова презумпция, че недостигът на парични средства представлява доход от трудова дейност. В разпоредбата на чл. 6, ал. 8 КСО законодателят изрично посочва, че осигурителните вноски за лицата по чл. 4, ал. 3, т. 1, 2 и 4 са за сметка на осигурените лица и се дължат авансово върху месечен осигурителен доход, като в процесния случай е следвало органите по приходите да обосноват по несъмнен начин, че недостигът на парични средства е вследствие на осъществявана трудова дейност от ревизираното лице, а това не е установено по никакъв начин. Установеният в ревизионното производство недостиг, като превишение на разходите над доходите, е основание за облагане с подоходен данък, но липсва законова норма, в която изрично да се презумира, че установеният недостиг е именно от трудова дейност, за която се дължат и задължителни осигурителни вноски.
3. Липсва основание за определяне на пазарна стойност на закупения (по време на брака) с нотариален акт от 06.02.2007 г. недвижим имот, респ. за включване в разходната част на паричния поток на лицето на сумата от 16 130.86 лв. като 1/2 ид.част от разликата между посочената в нотариалния акт цена от 21829,27 лв. и определената посредством експертиза пазарна цена от 54 091 лв. Органът по приходите е счел, че стойността на имота не е посочената в нотариалния акт за покупко-продажбата продажна цена – 21 829,27 лв., а пазарната цена, изчислена от вещото лице в хода на ревизионното производство в размер на 54 091 лв. Поради това органът по проходите е приел, че сумата, представляваща разлика между двете стойности в размер на 32 261,73 лв., следва да бъде разделена като доход между съпрузите, тъй като имотът е придобит в режим на съпружеска имуществена общност.
Нотариалните актове са официални удостоверителни документи, които имат материална доказателствена сила за изявленията, които се съдържат в тях. Тази доказателствена сила обвързва както съда, така и органа по приходите за удостоверяваните в тях факти, поради което следва да се приеме, че действително платената сума за придобиването на имота е в размер на 21829,27 лв., платена през 2007 г. При наличие на изповядана сделка, оформена в нотариална форма, следва да се приеме, че цената, посочена в нотариалния акт, е действително заплатената такава. От заключението на експерта, приложено към данъчната преписка, е установено, че продажната цена на имота по процесната сделка е по-ниска от пазарната стойност на същия. Други доводи за отклонение от данъчно облагане или начина на установяване на укрити приходи обаче не са изложени. Липсват доказателства, за да бъдат установени макар и косвени данни за отклонение от продажната цена, посочена в нотариалния акт, т.е., че тя не е действително платената от купувачите. Удостоверителното изявление на нотариуса потвърждава, че имотът е закупен с банков кредит за сумата от 21829,27 лв., която е преведена от банката по сметка на продавача. Представени са доказателства за преведена от банката в полза на купувача сума в размер на 21 830 лв. на 08.02.2007 г. Строителят-продавач от своя страна е издал фактура на същата стойност. В този смисъл са споделени доводите, изложени в Решение № 11173 от 09.11.2015 г. по административно дело № 8223/2015 г. на Върхове административен съд – VIII отделение относно установени от НАП задължения на съпругата на ревизираното лице.
4. Относно установените задължения за ДДС по доставки, по които ревизираното лице е било получател, съдилищата приемат, че липсват доказателства за реалното предаване на стоките и тяхното индивидуализиране, а в голяма част от представените копия на фактури липсват подписи на получател. На следващо място за тези от фактурите, които носят подпис за получател, се установява от приетата по делото съдебно-графологическа експертиза, че не са подписани от ревизираното лице. В тази насока е неоснователен доводът на НАП, че издателите на процесните фактури са редовни доставчици на ревизираното лице, извършващи постоянни или периодични доставки на ревизираното лице, както и че неправилно съдът не е взел предвид факта, че стоките се получават от продавачите в магазините. Експертизата е приета без оспорване от страните и без направено искане от НАП за допускане на допълнителна задача, включваща изследване подписите на служители на ревизираното лице. Съгласно чл. 124, ал. 2 от ДОПК, фактическите констатации в ревизионния акт се смятат за верни до доказване на противното, но с оглед общия принцип за разпределянето на доказателствената тежест в процеса, отрицателният факт, а именно твърдяното от търговеца неполучаване на процесните стоки, е следвало да бъде оборен от ревизиращите органи чрез установяване на съответните положителни факти – получаване на стоките. Доказателствената тежест за обосноваване наличието на всички факти досежно получаването на спорните стоки и последващата им продажба, като основание за начисляване на ДДС, е на НАП за обосноваване наличие на предпоставки за извършване на ревизия по особения ред, респективно за позоваване на презумпцията за вярност на фактическите констатации в ревизионния акт.
Принципно основателен е доводът на НАП, че подписът на получател не е задължителен реквизит на фактурата, но по делото липсват други доказателства, подкрепящи участието на търговеца в получаването на стоката, описана във фактурите.
5. Относно установените задължения по ЗДДФЛ ВАС е изтъкнал, че както многократно е приемал в практиката си, за да се приеме реално получаване на суми по твърдяни заеми или дарения, респективно признаване на тези суми като приход за данъчни цели, е необходимо да бъде установена и финансовата възможност на лицето да предостави същите суми. В случая от представените доказателства, включително събраните гласни такива, не се установява по безспорен начин именно този правнорелевантен факт за действително предаване на процесните суми.
6. Неправилно в хода на ревизията превишаването на разходите над приходите за процесните години е извършвано помесечено и дори моментно. Многократно в практиката си ВАС е приемал, че този подход на органа по приходите е в противоречие с материалноправните разпоредби на ЗДДФЛ, съгласно които данъчната основа за облагане е обща годишна, а не помесечна.
7. Положителното салдо (превишението на приходите над разходите за годината) в края на предходния данъчен период следва да се вземе предвид при определяне на началното салдо в началото на следващия данъчен период.
BG 
EN